2. – Il regimedei crediti verso la clientela degli enti finanziari.
L’art. 106, comma 3, del TUIRdisciplina tanto leperditederivanti
dalla definitiva irrecuperabilità del credito (c.d. perditedefinitive),
quanto leperditedovute a situazioni di temporanea inesigibilità
(c.d. perditepotenziali).
La disposizione si può riassumere come segue:
le svalutazioni e leperdite (diverseda quelle realizzatemediante
cessione a titolooneroso), relative a crediti verso la clientela iscritti
inbilancio a tale titolo, sonodeducibili inquote costanti nell’esercizio
in cui sono contabilizzate enei quattro successivi;
leperdite su crediti realizzatemediante cessione a titolooneroso sono
deducibili integralmentenell’esercizio in cui sono rilevate inbilancio.
Come evidente, assume rilevanza esclusivamente il datodi bilancio
dalmomento chenon è richiesta la sussistenza di elementi certi e
precisi che sono, invece, necessari per leperdite regolatedall’art. 101,
comma 5, del TUIR. Considerata la centralità della rappresentazione
di bilancio, l’Agenzia delleEntrateha sottolineato la possibilità,
in sededi verifica, di valutare e sindacare la correttezza delle scelte
contabili (cfr. Circ. n. 14/Edel 4 giugno 2014).
Secondo l’Amministrazionefinanziaria, l’ambitooggettivodella
disposizione è limitato ai crediti iscritti nella voce 70del bilancio
bancariodedicata ai crediti verso la clientela (intesa come l’insieme
dei soggetti diversi dalle banche).
Con riguardo allanozionedi cessione a titolooneroso, oltre
alla compravendita, essa dovrebbe ricomprendere le operazioni
equiparate ai sensi dellanormativafiscale (conferimenti, permute,
datio in solutum, ecc.). Al riguardo, si registra una posizione
restrittiva dell’Amministrazionefinanziaria, secondo la quale
1. –La variabilefiscale nella gestionedei crediti.
Con riferimento ai crediti in sofferenza, l’impresa bancariaha a
disposizione tremodelli operativi cheprevedono, rispettivamente,
(i) ilmantenimento e la gestionedel credito (ii) il trasferimento
del credito adun veicolo/fondo specializzatonell’attività di recupero
ovvero (iii) la conversionedel credito inpartecipazioni.
La valutazionedevenecessariamente tener contodella variabile
fiscale e, più inparticolare, della disciplina disegnata, ai fini IRES,
dagli artt. 101 e 106del DPR 917/1986 (“TUIR”). Al riguardo vale
considerare cheper i soggetti, tra i quali le banche, che redigono
il bilancio sulla basedei principi contabili internazionali (c.d. IAS
Adopter) assumeparticolare rilievo ai fini fiscali il principiodi
derivazione rafforzata di cui all’art. 83del TUIR. Ne consegue che,
in casodi cessionedel credito, assume rilevanzanella prospettiva
tributaria la rappresentazionedi bilancio, indipendentemente
dal trasferimento giuridico-formaledella partita creditoria (Circ.
33/Edel 2009 e 7/Edel 2011). In conformità agli IAS, infatti, il
trasferimentodel credito viene rappresentato come tale inbilancio
solo se comporta il passaggiodei connessi rischi e benefici al
cessionario, indipendentementedal trasferimento giuridicodei
diritti. In altri termini, “titolarefiscale” del credito è il soggettonel cui
bilancio lo stesso risulti iscritto. La rilevanza del dato contabile è stata
ulteriormente rafforzatadalle recentimodifiche chehanno riguardato
gli artt. 101 e 106del TUIR, che vengonodi seguito esaminati nella
prospettiva degli enti creditizi efinanziari di cui al D.Lgs. 87/1992
(cfr. § 2, 3 e 5). Per tali soggetti assume rilievo la distinzione tra
crediti “verso la clientela” (disciplinati dall’art. 106del TUIR) e “altri
crediti” (regolati dall’art. 101, comma 5, del TUIR). Il § 4 è, invece,
dedicato allafiscalità dei crediti dei soggetti industriali e commerciali.
PaoloServa
DottoreCommercialista
Di TannoeAssociati –StudioLegaleTributario
il punto
fiscale
La fiscalità dei crediti in sofferenza
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